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La taxe sur les salaires est un impôt qui peut engendrer des complexités dans le cadre du calcul du rapport d’assujettissement à la taxe sur les salaires.
Cette taxe, frappant les salaires français, est applicable lorsqu’un opérateur réalise moins de 90 % de son chiffre d’affaires en lien avec des opérations ouvrant droit à déduction de la TVA (opérations soumises à la TVA ou ouvrant droit à déduction du fait de la réglementation (exportations, livraisons intracommunautaires, …)).
Le calcul de cette taxe implique de reconnaître les produits non soumis à la TVA comme les dividendes ou les subventions.
Le 17 juin 2024, le Conseil d'État est venu infirmer la position de l’administration fiscale qui voulait qu’un abandon de créance répété puisse constituer un chiffre d’affaires non imposable au sens de la TVA, intégré au numérateur et dénominateur du rapport d’assujettissement.
Une bonne occasion pour faire un point sur cet impôt et sur les subventions exceptionnelles.
La taxe sur les salaires est due par les employeurs établis en France qui ne sont pas soumis à la TVA sur plus de 10 % de leur chiffre d'affaires.
Pour ces personnes, l’assiette de la taxe sur les salaires est obtenue en multipliant le montant total des rémunérations imposables par le rapport existant l’année précédant celle du paiement de ces rémunérations, entre les recettes n’ayant pas ouvert droit à déduction de la TVA et le total des recettes (CGI, art. 231,1).
Ce rapport est appelé rapport d’assujettissement à la taxe sur les salaires et peut être calculé par secteur. Le calcul est le suivant : recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction / total des recettes et autres produits.
Pour rappel, les subventions sans contrepartie constituent des rémunérations situées hors du champ d’application de la TVA, conformément à l’article 256 du CGI.
Dans ce contexte, elles n’ouvrent pas droit à déduction de la TVA et doivent par conséquent être intégrées dans le calcul du rapport d’assujettissement à la taxe sur les salaires.
Toutefois, à titre dérogatoire, l’administration fiscale indique de manière opposable dans sa doctrine (BOI-TPS-TS-20-30-20220330 paragraphe 160 et suivants) que les subventions à caractère exceptionnel et les subventions d’équipement ne sont pas intégrées dans le calcul du rapport d’assujettissement, tant au numérateur qu’au dénominateur.
Les subventions exceptionnelles sont définies comme des aides non répétitives destinées à financer une dépense précise ou à soutenir un événement particulier. Elles doivent être accessoires au regard des recettes normales de l’entreprise.
Dans ce cadre, une subvention répétée, y compris versée sous des conditions spécifiques aléatoires, perd son caractère exceptionnel en cas de versement régulier. Elle perd également son caractère exceptionnel si elle n’est plus accessoire (plus de 20 % du chiffre d’affaires selon une lecture opérée par l’administration dans certains contrôles fiscaux).
Eu égard aux subventions d’équipement, l’administration ne communique pas de définition. Elle indique toutefois dans les chapitres liés à la base d’imposition en matière de TVA que « Ne sont notamment pas inclus dans la base d’imposition : les subventions d'équipement affectées au financement total ou partiel d'un bien d'investissement déterminé ». La partie semble indiquer qu'en matière de TVA, l’administration vient limiter la portée de son commentaire aux subventions d’équipement finançant un bien d’investissement (entendu comme une immobilisation).
En matière de taxe sur les salaires, cet élément n’est pas indiqué : il résulte que la définition pourrait être déterminée de manière autonome mais une lecture extensive pourrait entraîner un risque de remise en cause de la qualification.
En matière de comptabilité et d’impôts directs, il semble qu’une subvention d’équipement finance une immobilisation alors qu’une subvention d’investissement est plus large et vise un projet à long terme (par exemple, des coûts de marketing).
Une lecture stricte implique donc que les entreprises considèrent que les subventions d’investissement ne finançant pas une immobilisation spécifique doivent être intégrées dans le rapport d’assujettissement.
Au sein de sa doctrine, l’administration fiscale indique que « l'abandon de créance, non répétitif, consenti à titre exceptionnel à une entreprise en difficulté par une société appartenant au même groupe ou par un établissement financier ». Une lecture a contrario implique que les abandons de créance réguliers ne constituent pas des subventions à caractère exceptionnel. Ils doivent donc être intégrés au numérateur et au dénominateur du rapport d’assujettissement.
Cette interprétation de l’administration fiscale a été infirmée par le Conseil d'État dans un arrêt du 17 juin 2024 (lien). Le Conseil d'État précise de manière stricte que l’article 231 du CGI se rapporte au chiffre d’affaires au sens de la TVA. Or, les abandons ne constituent pas du chiffre d’affaires au sens de la TVA et ne doivent donc pas être pris en compte en matière de taxe sur les salaires.
Dans ce contexte, les abandons doivent être exclus du numérateur et du dénominateur, qu’ils soient exceptionnels ou non.
Cet arrêt, positif pour les contribuables, peut permettre de réaliser des réclamations au titre de la taxe sur les salaires payée au titre des trois dernières années.
N’hésitez pas à nous contacter si c’est votre cas.
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